Содержание к диссертации
Введение
ГЛАВА 1. Теоретические аспекты учета издержек в торговле для целей управления 12
1.1. Выявление специфики торговой деятельности для разработки методического обеспечения учета издержек обращения 12
1.2 Анализ категории «издержки обращения» и их классификации для целей учета торговой деятельности 25
1.3 Формирование информации об издержках в торговых организациях на основе процессного подхода 44
ГЛАВА 2. Научно-методические основы реализации процесса учета издержек обращения в торговых организациях 61
2.1 Исследование концептуальных положений методики учета издержек обращения в торговых организациях 61
2.2 Уточнение состава и номенклатуры статей издержек обращения в разрезе бизнес-процессов системы товародвижения 86
2.3 Характеристика процесса организации управленческого учета и отчетности издержек обращения по бизнес-процессам торговой деятельности 98
ГЛАВА 3. Совершенствование учета заработной платы, как составной части издержек обращения в торговой деятельности 122
3.1 Развитие методики управленческого учета оплаты труда в торговле на основе концепции человеческого капитала 122
3.2 Разработка методического подхода к учету влияния факторов использования человеческого капитала на элементы балансового уравнения в торговой деятельности 149
Заключение 164
Список литературы
- Анализ категории «издержки обращения» и их классификации для целей учета торговой деятельности
- Формирование информации об издержках в торговых организациях на основе процессного подхода
- Уточнение состава и номенклатуры статей издержек обращения в разрезе бизнес-процессов системы товародвижения
- Разработка методического подхода к учету влияния факторов использования человеческого капитала на элементы балансового уравнения в торговой деятельности
Анализ категории «издержки обращения» и их классификации для целей учета торговой деятельности
Для формирования эффективного методического обеспечения учета издержек обращения необходимо выявить характерные черты деятельности торговых организаций, которые будут способствовать эффективному функционированию их в условиях рыночной экономики.
Получение релевантной информации об издержках обращения может состояться только при полном охвате факторов, отражающих специфику деятельности организации, начиная с вида экономической деятельности, типа организации системы товародвижения, масштабы и управленческая структура бизнеса, центры ответственности, условия коммерческого расчета, система мотивации персонала, в том числе за рациональность и эффективность расходов, и многие другие факторы.
Поэтому для изучения специфики торговой деятельности нами за основу взят подход, предусмотренный Правилом (стандартом) № 8 «Понимание деятельности аудируемого лица, среды, в которой она осуществляется, и оценка рисков существенного искажения аудируемой финансовой (бухгалтерской) отчетности».
Данное правило, предусматривает набор факторов влияющих на деятельность организации, с которыми аудитор должен ознакомиться, чтобы понять деятельности аудируемого лица и среды, в которой она осуществляется. По нашему мнению, данный набор внешних и внутренних факторов, является наиболее полным при исследовании специфики деятельности торговых организаций с тем, чтобы определить направления развития методического обеспечения учета издержек обращения.
Торговля как сфера деятельности является объективной необходимостью в рыночной экономике, так как она завершает процесс товарного обращения и доводит произведенную другими отраслями экономики продукцию до потребителя с целью ее конечного потребления1.
Торговые организации могут осуществлять как оптовую, так и розничную торговлю. В соответствии с Гражданским кодексом розничная торговля это деятельность по продаже товаров для личного потребления или домашнего пользования, т.е. продажа непосредственно населению, через кассовый аппарат торговой организации. А оптовая торговля - это продажа товаров крупными партиями для дальнейшей перепродажи. Соответственно основным критерием, различающим розничную и оптовую торговлю, является направление использования приобретенного покупателем товара.
Организация торговой сети должна удовлетворять следующим требованиям: Деятельность торговой организации должна соответствовать основным нормативным документам регулирующим торговлю, как сферу деятельности: законодательство РФ, санитарные нормы и правила; требования стандартов и нормативно-технической документации, правила охраны труда и техники безопасности, противопожарной безопасности: Постановление Правительства РФ «Об утверждении Правил продажи отдельных видов товаров, перечня товаров длительного пользования, на которые не распространяется требование покупателя о безвозмездном предоставлении ему на период ремонта или замены аналогичного товара, и перечня непродовольственных товаров надлежащего качества, не подлежащих возврату
Официальный сайт Федеральной службы государственной статистики РФ: gks.ru Данные Территориального органа Федеральной службы государственной статистики по Ставропольскому краю за 2011-2013 гг. представлены в таблице 2, данные которой свидетельствуют об увеличении розничного и оптового товарооборота торговых организаций Ставропольского края в 2011-2013 гг.
Оборот оптовой торговли, включая деятельность рынков и теневой оборот, тыс. руб. 49812317,6 84013260,0 112272090,0 225,39 133,64 в том числе: по специализированным оптовым предприятиям, тыс. руб. 29071586,4 56333313,4 71272593,0 245,16 126,52 Развитие торговых организаций по Ставропольскому краю идет высокими темпами, особенно по оптовой торговле. В настоящее время существует следующая структурная политика на рынке оптовых торговых услуг, согласно которой выделяются два типа оптовых организаций: - крупные оптовые организации на общенациональном уровне; - оптовые предприятия регионального уровня.
Если рассматривать данный вид торговли через призму управления издержками обращения, то можно сказать что их уровень не зависит от выделенных типов оптовых организаций. Скорее будет зависеть от соотношения складского и транзитного товарооборотов.
Формирование информации об издержках в торговых организациях на основе процессного подхода
Основной проблемой многих организаций, особенно не очень крупных по объемам торговой деятельности, является отсутствие единой выработанной методологии управленческого учета. Это связано, в первую очередь, с недопониманием целей и задач управленческого учета и во вторую — с отсутствием специалистов, которые могли бы осуществить этот учет профессионально для всей организации.
Поэтому важно показать достоинства управленческого учета через оптимизацию учета отдельных показателей деятельности, особенно таких ключевых, как издержки обращения.
Эффективное функционирование управленческого учета возможно только при его информационной взаимосвязи с финансовым и налоговым учетом42.
Отсюда главной целью управленческого учета является формирование релевантной информации, которая содержит фактические, плановые данные о ключевом показателе деятельности торговой организации в разрезе структурных подразделений и организации в целом. Информация должна отражать все интересы пользователей, быть эффективной и полезной, тогда можно говорить, что система управления торговой организацией обеспечена конкретными показателями деятельности.
Отсюда роль управленческого учета можно определить как выражение стратегических задач и стратегических планов действий в области ключевого показателя - издержек обращения, в помощи менеджерам в достижении целей,
Чернова, А.Г., Шелухина Е.А. Концептуальная модель формирования учетно-аналитического обеспечения деятельности организаций // Юбилейна международна научно-практическа конференція «Финансите и стопанска та отчетност - състояние, тенденции, перспективи" 25-26.10.2013 г., гр. Свищов, РБългария, СБОРНИК ДОКЛАДИ, Том 3. направленных на постоянный мониторинг торговой деятельности и обеспечение ее рентабельности. Снижение и оптимизация издержек обращения - необходимое условие для эффективной работы торговой организации.
Поэтому основной задачей управленческого учета является предоставление, поддержка и управление информацией, которая станет основой процесса управления издержками обращения.
Роль управленческого учета заключается в обеспечении управленческих решений релевантной информацией на базе постоянного мониторинга фактических издержек обращения и широкого применения системы мониторинга бизнес-процессов в торговле.
Для формирования качественного информационного обеспечения в управленческом учете для системы управления издержками обращения нужно решение следующих задач: - качественное документальное оформление издержек обращения, что является основой для бухгалтерского учета; - своевременное отражение на счетах бухгалтерского учета; - правильное распределение издержек по отчетным периодам, товарным группам, видам товаров; - оперативное предоставление информации об издержках для анализа, контроля и принятия соответствующих управленческих решений.
Информация об издержках обращения должна формироваться в таких разрезах и в таком виде, чтобы это позволило осуществлять различным уровням управления функции контроля, анализа и планирования.
Торговую деятельность, как и любую другую можно рассматривать как последовательность повторяющихся процессов, которые направлены на удовлетворение потребностей клиентов, продвижение товаров, и соответственно получение прибыли торговой организацией.
Осуществление каждого процесса связано с возникновением определенного рода издержек, которые таким образом пронизывают всю торговую деятельность и являются ключевым показателем учетно-аналитического пространства. Такой подход верен отчасти, так как в научной теории бухгалтерского учета выделяют очень много видов процессов. Однако нами будет делаться акцент именно на бизнес-процессах, под которыми понимается совокупность взаимосвязанных операций, направленных на получение определенного результата с указанием начала и конца, точным определением входов, выходов, механизмов исполнения и управления.
Процессный подход является в настоящее время современным подходом к построению системы управления в организациях и применяется как базовый для применения международных стандартах ИСО серии 9000.
В соответствии с Международными стандартами процесс представляет собой совокупность взаимосвязанных видов деятельности, которая характеризуется наличием входов и выходов. На выходе получается продукт, который и представляет собой ценность для конечного потребителя.
Для того чтобы выделить в торговой деятельности бизнес-процессы, необходимо выработать методические приемы, которые позволят не допустить ошибок, связанных с их назначением, управлением, последующим контролем и анализом.
Для выделения бизнес-процесса надо ориентироваться в соответствии с положениями международных стандартах ИСО серии 9000 на конечных потребителей, так как если есть потребитель определенного результата, то можно сказать, что процесс выполнен.
Кроме того важно согласование бизнес-процессов между собой в рамках единой организационной структуры торговой организации, так как это позволит сформировать единую информацию для учета, анализа и аудит бизнес-процессов.
Организация управленческого учета с попроцессной организацией в информационной системе управления торговлей позволит торговым организациям: - координировать деятельность всей организации и ее структурных подразделений в рамках намеченных стратегических целей, задач, фактических и прогнозируемых показателях; - адаптироваться к изменяющимся условиям функционирования; - выявлять неэффективные операции и процессы в торговой деятельности; осуществлять контроль бизнес-процессов через расчет системы показателей; распределять обязанности и ответственность между центрами ответственности в пределах их полномочий по управлению бизнес-процессами; - осуществлять торговую деятельность в соответствии с положениями международных стандартов качества, что даст возможность конкурировать на национальном и международном рынке. На основе управленческого учета с попроцессной организацией в информационной системе управления торговлей возможно использование прикладных количественных методик и методов моделирования, к которым относятся: модель экономного (оптимального) размера запаса, точка возобновления запаса, определение резерва запаса (модель Уилсона), с помощью которых минимизируются издержки на приобретение и содержание товарных запасов.
Уточнение состава и номенклатуры статей издержек обращения в разрезе бизнес-процессов системы товародвижения
Учет как информационное поле для системы управления накапливает и интегрирует информацию обо всей деятельности торговой организации. От того насколько правильно устроена эта система зависит эффективность и правильность принятых управленческих решений. В нашем исследовании основным источником информации для системы управления по всему товародвижению будет являться управленческий учет.
В данной главе диссертации нами рассмотрена категория «издержки обращения» для целей применения ее в управленческом учете, далее обоснована необходимость применения попроцессной его организации, которая привела к формированию обоснованной номенклатуры статей издержек обращения. Самым важным вопросом является учет издержек обращения, позволяющий аккумулировать информацию по факту происходящих хозяйственных операций. Поэтому следующим направлением нашего исследования будет являться разработки системы управленческого учета издержек обращения на синтетических счетах.
Анализ литературы по вопросам отражения издержек обращения показал, что большинство авторов для организации аналитики по издержкам обращения ограничиваются построением аналитических счетов к счету 44 «Расходы на продажу».
В результате проведенного анализа нами выделены четыре схемы учета расходов на продажу. 1. Для транспортно-заготовительных расходов применяются 15 и 16 счета, а остальные все издержки обращения учитываются на 44 счете. 2. Расходы, связанные с приобретением и заготовлением товаров включаются в их фактическую себестоимость. 3. Расходы, связанные с приобретением и заготовлением товаров включаются в состав издержек обращения. 4. Расходы, связанные с заготовлением учитываются на 44 счете, а издержки по организации товародвижения на 26 «Общехозяйственные расходы». Суть любой представленной схемы заключается в том, что на счетах бухгалтерского учета учитываются только фактические издержки. Аккумулированные расходы на продажу списываются в конце отчетного периода:
Товары при этом учитываются по фактической себестоимости. Данные схемы в первую очередь касаются организации финансового учета издержек обращения с использование счета 44 и списанием его в конце отчетного периода на счет 90 «Продажи».
Организация управленческого учета издержек обращения и его взаимодействие с финансовым учетом, рассматривается во многих трудах ученых экономистов, таких как Бахрушиной М.А., Ивашкевича В.Б., Керимова В.Э., Николаевой С.А. и т.д.
Во всех этих трудах выделяются два варианта взаимодействия:
Интегрированная система учета, когда счета управленческого и финансового учета ведутся в единой системе бухгалтерского учета без выделения калькуляционных счетов в системе управленческого учета.
При этом используются 30, 31, 32, 33 и 34 счета для списания на них соответствующих затрат по элементам (соответственно материальные, трудовые, страховые взносы, прочие затраты). В конце отчетного периода все счета закрывают на счет 37 «Отражение общих затрат», и уже с этого счета затраты распределяются на калькуляционные счета 20, 25, 26 и т.д.
Если рассматривать попроцессный подход, то при организации интегрированной системы учета возможен следующий вариант.
Затраты по бизнес-процессам могут учитываться и списываться по дебету счета 30 «Затраты по процессам торговой деятельности» по построенной нами номенклатуре статей издержек обращения с кредита счетов материальных, трудовых, финансовых потраченных ресурсов.
Часть затрат, которые будут относиться к реализованным товарам, должны списываться на 44 счет. В течение отчетного периода по счету 44 будут собираться затраты в разрезе товарных групп.
В качестве преимущества такой интегрированной системы можно выделить то, что наблюдается единство схем финансового и управленческого учета, однако необходимо отметить, что интегрированная система учета не позволяет определять себестоимость товаров с учетом затрат на их продвижение в течение месяца, так как это происходит в конце отчетного периода.
Автономная система учета, когда управленческий и финансовый учет отражают факты хозяйственной деятельности на разных открытых для своей системы счетах.
В автономной системе счета 20-29 являются самостоятельными счетами в системе управленческого учета. Используется счета 27 «Распределение общих затрат» и зеркально противоположный37 «Отражение общих затрат».
В системе финансового учета все затраты формируются на счетах 30-34 по элементам затрат, а затем эти счета закрываются на счет 37. В системе управленческого учета те же суммы списывают на счет 27 в корреспонденции со счетами 20, 23, 25, 26, 29. К данным счетам открываются два калькуляционных субсчета «Остатки незавершенного производства» и «Калькулируемые затраты за отчетный период». В конце отчетного периода калькулируемые затраты на этих счетах закрываются по дебету счета 27 и кредиту 20, 23, 25, 26, 29.
Если рассматривать организацию автономной системы учета в контексте нашего диссертационного исследования, то можно организовать учет следующим образом: в системе финансового учета все затраты отражаются на счете 44. В системе управленческого учета будет использоваться зеркальный счет 27 «Распределение общих затрат». По выделенным нами бизнес-процессам к 44 счету открываются субсчета.
Все произведенные затраты будут списываться по дебету соответствующего бизнес-процессу субсчета счета 44 и кредиту счета 27.
Для отражения затрат по товарным позициям открывается счет 49 «Отражение затрат и доходов в разрезе товарных позиций». По дебету счета отражаются осуществленные прямые затраты, а косвенные распределяются в конце месяца. В конце отчетного периода итоговую сумму по 49 счету списывают в дебет счета 27.
Для торговых организаций с обоснованной необходимостью формирования информации по бизнес-процессам и выявлением финансового результата с учетом накопленных затрат по продвижению товаров и применением в системе управленческого учета соответствующей номенклатуры статей издержек обращения, диктуемой спецификой попроцессного подхода, - ни автономная, ни интегрированная системы в общей схеме не могут быть применены.
Уточненная номенклатура статей издержек обращения отличается от общепринятой в системе финансового учета, поэтому для организации управленческого учета издержек обращения по бизнес-процессам предлагается организовать полностью автономную систему учета, которая позволит аккумулировать следующую информацию: об издержках по каждому бизнес-процессу и всей системы товародвижения; эффективности функционирования каждого бизнес-процесса и структурного подразделения, отвечающего за его выполнение; - прибыли, полученной от реализации товаров по всей системе товародвижения.
Разработка методического подхода к учету влияния факторов использования человеческого капитала на элементы балансового уравнения в торговой деятельности
Минимальная заработная плата является одним из важнейших инструментов институциональной охраны работников. До сегодняшнего момента выделились две модели формирования минимальной заработной платы - более широкая и более узкая. Первая из них базируется на предположении, что работа на любой должности предполагает выплату соответствующей заработной платы, которая в данный момент может отличаться от рыночной заработной платы. Это решение требует внедрения отлаженной системы оценки труда, которая требует общественного согласования. Такая система требует непрерывной координации и сотрудничества между сторонами, вступающими в трудовые отношения на уровне всей экономики.
Достаточно приближенной к более широкой модели минимальной заработной платы является скандинавская система. В ходе подписания договора между работниками и организациями работодателей, представляющими различные отрасли и профессиональные группы, формируется граничная система вознаграждения, охватывающая большинство работников.
Скандинавская система заработной платы имеет характер договора между работниками и представителями работодателей, в отличие от традиционной системы минимальной оплаты труда, установленной на уровне законодательства. Составлена автором. В последние годы опубликовано значительное количество исследований, подтверждающих высокую макроэкономическую и общественную результативность скоординированных систем вознаграждения, которые, благодаря широкому распространению, выполняют функцию системы распределения доходов в экономике. В свете таких исследований наибольшими макроэкономическими эффектами скоординированных государственных систем вознаграждения является сокращение инфляции и безработицы, а также уменьшение дифференциации заработной платы. В последние годы Международная организация труда следит за соответствием системы минимальной оплаты труда уровню обоснованной заработной платы.
Более узкая модель минимальной заработной платы ограничивает ее роль в функции предотвращения обнищания. В соответствии с этим минимальная заработная плата составляет законодательно гарантированную ставку, обеспечивающую минимальный уровень духовной и психоэмоциональной неповторимости личности, независимо от профессии работника. Более узкий подход применяется в большинстве стран мира, и хотя он не обеспечивает таких высоких экономических и общественных результатов, как скандинавская система, но все же может играть положительную роль в процессе устройства на работу более слабых групп работников. Считаем необходимым рассмотреть особенности этого института рынка труда и представить методику описания величины минимальной заработной платы, рассчитываемой на основе стоимости человеческого капитала.
Существует мнение, что наиболее низкое вознаграждение предполагается для работников, выполняющих работу наинизшего качества, стоимость человеческого капитала для которой является наиболее низкой из всех возможных. В соответствии с представленной моделью, стоимость человеческого капитала является суммой капитализированных затрат на содержание и образование, которые увеличиваются в соответствии с фактором опыта. Принятая модель позволяет определить минимальную стоимость человеческого капитала, зависящую от общественных условий, в которых развивается человеческий капитал. В большинстве стран владелец самого низкого человеческого капитала будет иметь обязательное, гарантированное законодательством образование, которое не будет влиять па стоимость человеческого капитала, так как является бесплатным. Таким же образом стоимость человеческого капитала существенно не увеличивает фактор опыта, в то время как при простых работах увеличение стоимости человеческого капитала на уровень полученного профессионального опыта является несущественным. Единственным решающим фактором в формировании стоимости человеческого капитала являются затраты на содержание, капитализированные за период обязательного образования. В Польше, например, этот срок составляет 18 лет. Расчет точной минимальной стоимости человеческого капитала можно представить следующим образом: Н (Т) min = К (29) В таблице 24 представлены результаты измерения минимальной стоимости человеческого капитала работающих в четырех странах: США, Великобритании, Украине и Польше. Рассчитанная стоимость человеческого капитала позволяет определить обоснованное вознаграждение, рассчитанное на основе законодательно установленной ставки минимальной заработной платы. Обоснованная заработная плата - это плата, годовое измерение которой определяет 8-процентная экономическая постоянная.
Проанализированные показатели по отдельным странам позволяют выявить связь между уровнем развития рыночной экономики страны, а также соответствием минимальной заработной платы минимальной стоимости человеческого капитала. США, а также Великобритания, являются странами с развитыми рыночными системами, в то время как Польша и Россия характеризуются, соответственно, более низким уровнем развития рыночной экономики.
Отношение между фактически обоснованной заработной платой и заработной платой, исходя из стоимости человеческого капитала (ниже 100% означает существование негативной разницы между обоснованным и фактическим вознаграждением) 75-78 % 94-105 % 82 - 98% 94-111 %
В соответствии с принятым утверждением, минимальная стоимость человеческого капитала является функцией затрат на содержание и времени их капитализации. Размер затрат на содержание установлен на основе статистических данных, а также анализа цен основных потребительских продуктов, составляющих пакет затрат на содержание. На объективность расчетов влияет также точность определения этих затрат. Кроме того, величину фактических месячных затрат определяет уровень налогообложения, социального страхования, а также время труда работника за неделю в исследуемых странах.
Приведенные результаты исследований с очень высокой точностью подтверждают существование экономической постоянной на уровне премии за риск в размере 8 % годовых. В исследуемой совокупности уровень заработной
Составлена автором. платы формируется с помощью экономической постоянной, благодаря чему работники имеют право на минимальную заработную плату. Иными словами, существует состояние равновесия, обеспечивающее интересы работников и их работодателей. Стоит также добавить, что эффективный рынок, на котором работают обе группы работников, имеет механизмы для обеспечения быстрого и эффективного реагирования на возникающие дисбалансы.
Таким образом, составляющими разрабатываемой нами модели расчета заработной платы торговых работников будут являться:
Постоянная составляющая, являющаяся производной стоимости человеческого капитала работника и стоимости экономической постоянной. Инструментальной функцией постоянной составляющей является сохранение стоимости человеческого капитала рабочих. На практике обоснованная заработная плата объясняет соответственную мотивацию к работе, конкурентоспособность предприятия на рынке труда. С точки зрения работника, заработная плата на надлежащем уровне гарантирует соответствующие бытовые условия жизни работника и его семьи. В долгосрочном периоде это является основным условием воспроизводства человеческого капитала.