Содержание к диссертации
Введение
1 Информационное обеспечение аудита в туристских агентствах 12
1.1 Анализ современного состояния туризма в мировой практике и России.. 12
1.2 Роль и значение турагентов в продвижении туроператора на рынке услуг 29
1.3 Надежность и достаточность информационного обеспечения аудита в туристских агентствах 43
2 Концептуальная модель организации и технологии проведения аудита в турагентствах 52
2.1 Анализ правовых последствий посреднических договоров и их влияние на планирование аудиторской проверки 52
2.2 Оптимизация планирования уровня существенности и аудиторского риска 72
2.3 Особенности документирования аудита деятельности турагентов 94
3 Методика проведения аудита в турагентствах 102
3.1 Этапы и процедуры аудита доходов турагента 102
3.2 Этапы и процедуры аудита расходов турагента 116
3.3 Процедуры аудита сохранности и учета денежных средств 156
Заключение 176
Список литературы
- Роль и значение турагентов в продвижении туроператора на рынке услуг
- Надежность и достаточность информационного обеспечения аудита в туристских агентствах
- Оптимизация планирования уровня существенности и аудиторского риска
- Этапы и процедуры аудита расходов турагента
Введение к работе
Актуальность темы исследования. Туризм является неотъемлемой частью жизни людей, он оказывает содействие росту экономических, социальных и культурных связей в мире. Однако как показали кризисные явления 2014 - 2015 гг. на туристскую отрасль недостаточно обращалось внимания со стороны государства, назрела очевидная необходимость в формировании нового государственного подхода к построению политики в данной области.
Для Российской Федерации на сегодняшний момент развитие внутреннего и въездного туризма является особо актуальным, следовательно, от стратегии и мер, принятых по поддержке индустрии, будет зависеть место данных направлений на туристском рынке не только в стране, но и за ее пределами. Согласно официальным статистическим данным по сравнению с 2014 годом, выезд российских туристов за рубеж сократился на 40%, в то же время въездной поток иностранных туристов в Россию увеличился на 16%.
Выбор исследования связан с интересом к анализу роли посредника, которую выполняет турагент, оценке аудиторских рисков, которым подвержена бухгалтерская (финансовая) отчетность из-за отраслевых особенностей деятельности. Изучение нормативно-правовой базы, регулирующей правовые основы туристского бизнеса, анализ практической деятельности турагентов, а также существующих методик отраслевого аудита позволяет сделать вывод, что многие аспекты аудита посреднической деятельности в туризме недостаточно разработаны.
Необходимость раскрытия организации и технологии проведения
внешнего аудита турагентов, учитывающих отраслевую специфику,
практическая востребованность построения методики аудиторской проверки, совмещающей рациональное использование временных и трудовых ресурсов свидетельствуют об актуальности выбранной темы диссертационного исследования.
Степень разработанности проблемы. Огромный вклад в разработку теоретических основ аудиторской деятельности в Российской Федерации в период становления рыночных отношений внесли такие ученые, как:
Р.А. Алборов, В.Д. Андреев, О.А. Александров, Н.П. Барышников, И.Н. Богатая, Р.П. Булыга, С.М. Бычкова, А.В. Газарян, Е.М. Гутцайт, Ю.А. Данилевский, С.И. Жминько, Т.И. Кисилевич, Н.Т. Лабынцев, М.В. Мельник, М.Ф. Овсийчук, О.М. Островский, В.Ф. Палий, В.В. Панков, В.И. Петрова, В.И. Подольский, Г.Б. Полисюк, Н.А. Ремизов, А.Н. Романов, А.А. Савин, М.Ф. Сафонова, В.В. Скобара, П.А Соколов, Л.В. Сотникова, В.П. Суйц, Л.В. Терехова, В.Г. Хоружий, С.М. Шапигузов, А.Д. Шеремет и другие.
Зарубежные ученые, такие как Р. Адамс, Э.А. Аренс, Ф.Л. Дефлиз, Г.Р. Дженник, Р. Додж, Дж.К. Лоббек, В.М. О`Рейли, Дж. Робертсон, М.Б. Хирш и другие, заложили ценные основы методологии аудиторских проверок, которые были учтены автором в диссертационной работе.
Существенный вклад в развитие учета и аудита туристских организаций, предприятий санаторно-курортного комплекса внесли такие ученые – экономисты и практики, как О.А. Александров, Е.И. Балалова, Н.А. Бреславцева, М.И. Городецкая, О.Г. Замаева, Т.И. Кисилевич, Т.В. Козырева и др.
Однако многие теоретические и практические вопросы технологии
проведения отраслевого аудита, особенно туристских организаций,
недостаточно проработаны. Большая часть исследовательских работ не
отражает потребностей аудиторских организаций в комплексном методическом
обеспечении аудита посреднической деятельности в туризме на всех этапах
проверки. Несмотря на возросшую потребность со стороны общества в
повышении прозрачности финансовой отчетности участников туристского
рынка, конкретных рекомендаций по организации и технологии проведения
аудита турагентов недостаточно. Вышеперечисленные обстоятельства
определили значимость научной проблемы по разработке модели проведения внешнего аудита в туристских агентствах, способствовали определению цели и задач диссертационного исследования.
Цель и задачи исследования. Цель диссертационного исследования заключается в обосновании теоретических и методических аспектов, а также практических рекомендаций по совершенствованию технологии проведения внешнего аудита турагентов. Для достижения поставленной цели ставились и решались следующие задачи:
- проанализировать современное состояние туризма в мировой практике
и России;
- исследовать роль и значение турагентов в продвижении туроператора
на рынке услуг;
изучить надежность и достаточность информационного обеспечения аудита в туристских агентствах;
оценить и проанализировать правовые последствия посреднических договоров и их влияние на планирование аудиторской проверки;
- оптимизировать планирование уровня существенности и аудиторского
риска;
- исследовать рынок программных продуктов по автоматизации
аудиторских проверок и выбрать наиболее подходящий для аудита турагентов;
- разработать и внедрить в практику аудиторских проверок рабочие
документы аудитора;
- представить комплексную авторскую методику проведения аудита в
турагентствах.
Предмет исследования. Предметом исследования является комплекс
методических, теоретических и практических вопросов организации и
технологии проведения внешнего аудита турагентов, позволяющий
заинтересованным пользователям достоверно оценить показатели
бухгалтерской (финансовой) отчетности посредника.
Объектом исследования была выбрана финансово - хозяйственная деятельность туристских организаций г. Сочи, осуществляющих функции турагента, и аудиторские фирмы Краснодарского края и Ростовской области.
Методологической и теоретической основой исследования послужили труды отечественных и зарубежных ученых, материалы, по теме исследования, опубликованные в печати и сети Интернет, законодательные и нормативные акты по бухгалтерскому учету, аудиту и налогообложению.
Для достижения цели и решения задач, поставленных в процессе написания диссертационной работы, были использованы следующие методы: статистического анализа, аналитических процедур, исследования причинно-следственных связей, получения аудиторских доказательств, оценка и синтез данных, наблюдение, сравнение оцениваемых показателей.
Информационной базой исследования явились данные Федеральной
службы государственной статистики, других министерств и ведомств, регистры
синтетического учета и отчетность ряда туристских организаций
Краснодарского края.
Соответствие темы диссертации требованиям паспорта
специальностей ВАК (по экономическим наукам). Исследование выполнено в рамках специальности 08.00.12 – бухгалтерский учет, статистика раздела 3 – «Аудит, контроль и ревизия», пункта 3.2. «Теоретические и методологические основы и целевые установки аудита, контроля и ревизии», пункта 3.3. «Методология разработки программ аудита и плана проверок» паспорта специальностей ВАК Министерства образования и науки РФ.
Научная новизна исследования заключается в разработке и обосновании методических, теоретических, и практических рекомендаций по технологии проведения внешнего аудита в турагентствах. В процессе диссертационного исследования получены следующие основные научные результаты, являющиеся элементами научного вклада:
- систематизирована нормативно-правовая основа туристской отрасли и
предложены пути совершенствования законодательной базы туризма.
Определено, что на сегодняшний день в туристском бизнесе наиболее выгодна
роль турагента. Доказано, что аудит может стать одним из способов
идентификации себя на рынке турагентской деятельности как надежного
партнера (п. 3.2 паспорта ВАК специальности 08.00.12 – бухгалтерский учет,
статистика);
- систематизированы налоговые риски турагента на основе анализа
правовых последствий посреднических договоров и их влияния на
планирование аудиторской проверки, что позволит повысить эффективность
управления этими рисками в ходе проведения аудита (п. 3.3. паспорта ВАК
специальности 08.00.12 – бухгалтерский учет, статистика);
- предложена методика расчета уровня существенности ошибки,
адаптированная применительно к турагентам, состоящая из нескольких этапов,
включающая в себя качественную, количественную оценку, а также расчет
финансовых показателей деятельности экономического субъекта. Методика
решает задачу по комплексной оценке взаимосвязи между существенностью,
объемом аудиторских процедур и аудиторским риском, оптимизируя при этом
процесс аудиторской проверки (п. 3.2. паспорта ВАК специальности 08.00.12 – бухгалтерский учет, статистика);
- разработано собственное определение себестоимости услуг турагента, а
также предложена классификация затрат, формирующих себестоимость услуг
по продвижению и реализации туристского продукта (п. 3.2 паспорта ВАК
специальности 08.00.12 – бухгалтерский учет, статистика);
- представлена схема и этапы аудита доходов и расходов для целей
бухгалтерского и налогового учета в турагентствах, разработаны рекомендации
по построению выборки аудита денежных средств, формирования
себестоимости посреднических услуг. Комплекс методических рекомендаций
отвечает современным потребностям аудиторских фирм в повышении качества
проверок турагентов при рациональном распределении трудозатрат
сотрудников (п. 3.3 паспорта ВАК специальности 08.00.12 – бухгалтерский
учет, статистика).
Теоретическая значимость исследования. Предлагаемые рабочие документы применимы ко всем этапам проведения аудита и внутреннего контроля в организациях, занимающихся туристским бизнесом, могут быть использованы аудиторскими организациями при разработке внутренних стандартов, в учебном процессе подготовки экономистов, а также организациями – разработчиками программ по автоматизации аудита.
Практическая значимость исследования. Разработанная технология, рекомендации и выводы диссертационного исследования ориентированы на практическое использование при проведении внешнего аудита организаций-турагентов. Их применение будет способствовать повышению эффективности в определении аудиторами подходов к проведению проверки посреднической деятельности.
Апробация результатов исследования. Основные положения и
результаты исследования были опубликованы и представлены автором на
Межвузовской научно-практической конференции «Актуальные проблемы
учета, экономического анализа и финансово-хозяйственного контроля
деятельности организаций» (г. Воронеж, 2008г.); Международной научно-
практической конференции «Аудит России в условиях кризиса: проблемы,
задачи, инструменты» (г. Москва, 2009г.); Международной научно-
практической конференции «Развитие финансового и учетно-аналитического
обеспечения хозяйствующих субъектов, участвующих в организации,
проведении и обслуживании XXII зимних Олимпийских игр и XI зимних
Параолимпийских игр» (г. Сочи, 2010г.); Международной научно-
практической конференции «Современный этап развития бухгалтерского учета,
контроля и аудита: тенденции, проблемы, перспективы» (г. Сочи, 2010г.);
Международной научно-практической конференции «Современный этап
развития бухгалтерского учета, контроля и аудита: тенденции, проблемы,
перспективы» (г. Сочи, 2011г.); V Международной научно-практической
конференции «Современный этап развития бухгалтерского учета, контроля и аудита: тенденции, проблемы, перспективы» (г. Сочи, 2014г.); Международной научно-практической конференции «Туризм в странах с переходной экономикой – проблемы, перспективы, конкурентоспособность дестинации» (г. Сочи, 2015г.).
Основные положения разработанной технологии внешнего аудита организаций-турагентов, предложенные в диссертации, нашли практическое применение в аудиторских компаниях ООО «Аудиторская фирма «Аудит-Инфо», ООО «Интер-аудит-инвест», туристских организациях ООО «Южный Отдых», ООО «Ривьера - Сочи», что подтверждено актами внедрения научно-исследовательских разработок.
Материалы учебного пособия «Аудит туристских организаций» использованы ФГБОУ ВПО «Сочинский государственный университет» в учебном процессе при преподавании дисциплин «Бухгалтерский учет в туризме», «Актуальные проблемы бухгалтерского учета в рекреационной сфере».
Публикации. Основные положения и результаты диссертационного исследования опубликованы в 19 научных работах, в том числе 6 – в ведущих рецензируемых научных изданиях из перечня ВАК РФ. Общий объем публикаций составляет 21,12 п.л., в том числе авторских 13,48п.л.
Объем и структура диссертационной работы. Диссертационная работа состоит из введения, трех глав, заключения, списка использованных источников. Работа изложена на 206 страницах компьютерного текста, содержит 45 таблиц, 14 рисунков, 5 приложений. Список использованной литературы включает 120 наименований.
Роль и значение турагентов в продвижении туроператора на рынке услуг
Туризм сегодня - одна из наиболее перспективных для развития отраслей в отечественной экономике. Российская Федерация, обладая огромными природными и человеческими ресурсами, занимает все еще небольшую долю на мировом туристском рынке. Одновременное реформирование законодательной базы туризма и повышение квалификации кадров, работающих в отрасли, способствует развитию туристского бизнеса в стране.
Туризм является неотъемлемой частью жизни людей, он объединяет страны и государства, оказывает содействие в повышении качества жизни населения, росту экономических, социальных и культурных связей в мире.
Все это требует значительного регулирования сферы государственными структурами и закрепления основ туристской деятельности правовыми институтами.
Развитие внутреннего и въездного туризма является на сегодняшний момент особо актуальным, следовательно, от стратегии государства и мер, принятых по поддержке отрасли, будет зависеть место данных направлений на туристском рынке не только в стране, но и за ее пределами. Для формирования конкурентоспособного российского туристского продукта недостаточно только взаимодействие менеджмента и маркетинга. Совершенствование бухгалтерского учета и налогообложения, разработка отраслевых методик аудита - все эти шаги в совокупности позволять вывести туризм на новый международный уровень. Кризисные явления 2014-2015 гг. показали, что на туризм как отрасль недостаточно обращалось внимания со стороны государства, назрела очевидная необходимость в формировании нового государственного подхода к построению политики в области туризма.
На долю туризма приходится около 4% валового внутреннего продукта (ВВП). В 2012 году объем внутреннего турпотока составил около 33,5 млн. человек. В 2013 году по данным Всемирного экономического форума, Россия заняла лишь 59 место из 139 государств мира в международном рейтинге конкурентоспособности стран в туристском секторе [56].
Согласно данным мирового исследования, в туристской сфере в 2014 году было занято больше людей, чем в автомобилестроении, горнодобывающей промышленности и финансовых услугах вместе взятых. Туристская индустрия в 2014 году создала 277 млн. рабочих мест, что составляет 9,4% всей мировой занятости. При этом сектор туризма стал вторым из наиболее быстро растущих отраслей мировой экономики. Исследование дает прогноз его ежегодного роста на 3,9% на ближайшие десять лет. При этом общий рост мировой экономики будет составлять, согласно прогнозу, 2,9% в год [119].
На сегодняшний день в мировой экономике наметились кризисные явления, по большей части вызванные политическими проблемами в Европе и военными конфликтами в исламских государствах. Туризм, как глобальная социальная система, остро реагирует на экономические проблемы. В связи с этим туризм, как отрасль во многих странах, в том числе и в России подстраивается под ситуацию. Меняются годами сложившиеся направления отдыха на другие, внутренний туризм становится все более популярным. Локомотивом туризма стали страны с развивающейся экономикой. Туристы этих государств наиболее активно путешествуют, поэтому на странах БРИКС (англ. BRICS — сокращение от Brazil, Russia, India, China, South Africa — группа из пяти стран: Бразилия, Россия, Индия, Китай, Южно-Африканская Республика) сосредоточено всё внимание мировых туристских организаций. Особенно интересен Китай, который переживает бум выездного туризма. Низкобюджетные перевозчики идут за отелями и тоже выходят на рынки России и Китая. Это повлияло и на «классические» авиакомпании: они стали включать некоторые элементы низкобюджетной модели перевозок в свою работу. А «лоукосты», в свою очередь, заинтересовались клиентами нового для себя уровня — бизнес-путешественниками. Заметно увеличился спрос на круизы. Это позволило круизным пакетам стать одной из наиболее динамично растущих категорий.
За неполных два месяца в разгар летнего туристского сезона 2014 года около десятка российских туроператоров, а также компаний, тесно связанных с этим бизнесом, заявили о приостановке своей деятельности или банкротстве [90]. Среди покинувших рынок - крупные операторы федерального уровня («Лабиринт», «Нева»), посреднические компании по реализации авиабилетов («Идеал-тур», «Авиачартер»), небольшие специализированные операторы («Экспо-тур», «Нордик стар») и даже «нишевая» фирма «Ветер странствий», вовсе не принимавшая участия в чартерных программах. Самым большим размером финансовых гарантий обладала «Нева» - 454,2 млн. рублей, а наиболее крупный урон с точки зрения ущерба для туристов нанес «Лабиринт»: только находящихся за рубежом у него оказалось больше 20 тысяч человек [89]. По оценкам экспертов, учитывая количество туристов, которые пострадали от неисполнения туроператорами своих обязательства (включая туры, проданные вперед, и глубина продаж по которым достигает марта 2015 года), страхового покрытия может не хватить для полного возмещения ущерба всем пострадавшим клиентам. В связи с этим пострадавшие туристы могут получить лишь частичную компенсацию - после сбора всех претензий от туристов подсчитывается общая сумма убытков и определяется процент возмещения каждому. При этом сроки выплат могут занять несколько месяцев [49].
Количество пострадавших туристов от приостановки деятельности туроператоров России за 2014 год составило - 175 216 человек. Большая часть туристов, находящихся за границей вернулось при помощи ассоциации «Объединение туроператоров в сфере выездного туризма «ТУРПОМОЩЬ» [100]. В качестве причин банкроты называют внешние обстоятельства в виде санкций, роста курса валют, демпинга, сокращения числа потенциальных клиентов и т. д. Все верно - целый ряд объективных причин в летнем сезоне 2014 года сделал туристский бизнес в России делом еще более рисковым. В ходе анализа состояния туристского бизнеса мы пришли к выводу, что наметился системный управленческий кризис в отрасли, поскольку отсутствует должный контроль и государственное регулирование. Вследствие этого стало возможным, что часть крупных российских туроператоров не обеспечило финансовые гарантии в требуемом законом размере, оказались реализованными туристские пакеты за рубеж, вовсе не имея гарантий, несколько десятков туроператоров, включая обладающих многомиллиардными оборотами, оказались обеспечены финансовыми гарантиями в малоизвестной страховой компании, взявшей на себя риски по более чем миллиарду рублей обязательств [50].
Надежность и достаточность информационного обеспечения аудита в туристских агентствах
Основным документ, регулирующий аудиторский бизнес в Российской Федерации - Федеральный закон «Об аудиторской деятельности» от 30 декабря 2008 года № 307 - ФЗ (Далее - Закон № 307- ФЗ).
Во втором уровне регулирования аудиторской деятельности представлены Федеральные стандарты аудиторской деятельности, утвержденные Минфином России и Федеральные стандарты аудиторской деятельности, утвержденные Правительством Российской Федерации, Правила (стандарты) аудиторской деятельности, одобренные комиссией по аудиторской деятельности при Президенте РФ, прочие документы, регулирующие оказание аудиторских услуг Хотелось бы отметить, что Министерством Финансов РФ подготовлен план мероприятий по переходу на обязательное применение международных стандартом аудиторской деятельности к 2018 году. Такой план постепенного перехода позволит профессиональному сообществу подготовиться без ущерба для бизнеса и кадрового состава.
Российские компании интегрированы в мировое бизнес - сообщество, а также и огромное количество иностранных компаний представлено на российском рынке. Вот почему спрос на аудиторские услуги, оказываемые в соответствии с мировыми стандартами качества, неуклонно растет. Одновременно и собственники компаний предъявляют все больше требований к информации, получаемой по итогам аудиторских проверок - это не только подтверждение достоверности показателей бухгалтерской (финансовой) отчетности, но и налоговое планирование, выявление резервов оптимизации производства, экономии, поиск нерациональных и неэффективных расходов. Отчетность организации, подтвержденная аудитором (даже в случае, когда организация не подлежит обязательному по закону аудиту) становится более привлекательной для получения кредитных средств и дополнительного инвестирования в бизнес.
На аудиторе лежит социальная ответственность за беспристрастный, объективный и профессиональный подход к аудиторской проверке.
Аудитор - это, прежде всего профессионал, на мнение которое может положиться внешний пользователь при принятии экономических решений. Функции, которые возлагаются на аудитора российским бизнес сообществом и порождают в нем определенные ожидания: - защита интересов инвестора, акционера; - защита экономики в целом и содействие здоровой конкуренции; - стимулирование корректного ведения учета хозяйствующими субъектами; - стимулирование потока иностранных и отечественных инвестиций. Что касается туристской отрасли, по нашему мнению, аудиторское заключение может стать дополнительным знаком качества работы, как туроператора, так и турагента.
Основной источник предоставления информации для аудитора - это аудируемое лицо (туристские организации в том числе), а точнее руководитель аудируемого лица, обязанность, по предоставлению которой возложена на него нормативно-правовыми актами по бухгалтерскому учету и аудиту.
Вся информация о фактах финансово-хозяйственной жизни турагента, получаемая как от аудируемого лица, так и из внешних источников, является для аудитора аудиторскими доказательствами.
Как правило, анализ аудиторских доказательств и оценка влияния на остатки по счетам бухгалтерского и налогового учета на начало и конец аудируемого периода происходит в совокупности. Информация, по спорным моментам, полученная из внешних источников (информация будет более объективна, если это будет независимый по отношению к турагенту источник) служит дополнительным подтверждением мнения аудитора о достоверности бухгалтерской (финансовой) отчетности. Для оценки надежности и достаточности информационного обеспечения аудита турагентов необходимо решение трех основных задач, а именно:
В современной литературе, посвященной аудиту организаций турагентов, встречаются односторонние и несистемные принципы организации проверки. По-нашему мнению, целесообразно выделить еще один подход к построению методики проведения аудита - организаций турагентов - это комплексный подход. Данный подход подразумевает под собой построение методики аудита с использованием в комплексе юридической, бухгалтерской (финансовой) и специальной отраслевой информации. На наш взгляд только объединение может дать полную оценку финансово-хозяйственной деятельности предприятий, а также достичь главной цели аудита - выражения мнения о достоверности бухгалтерской (финансовой) отчетности аудируемого лица. [63,67,93].
По характеру участия информации в процессе аудита можно классифицировать ее как внешнюю информацию, полученную от аудируемого лица и информацию, формируемую под воздействием и в процессе аудита [82].
Специалист подвергает анализа и разбору большой объем экономической и юридической информации в ходе проверки. Таким образом, информация, полученная аудитором, переработанная и представленная в рабочих документах аудитора - это информация, формируемая в процессе аудита. По окончании проверки эта информационная база составляет основу аудиторского заключения, предоставляемой всем заинтересованным пользователям и информации, носящий конфиденциальный характер, хранящейся в аудиторской фирме, в качестве рабочих документов аудитора.
Оптимизация планирования уровня существенности и аудиторского риска
Для разработки дальнейших действий, а именно составления программы аудита, разработок процедур по существу, и как следствия формирования мнения о достоверности бухгалтерской (финансовой) отчетности необходимо рассчитать уровень существенности ошибки.
Нахождение уровня существенности ошибки регулируется Федеральным правилом (стандартом) аудиторской деятельности № 4 «Существенность в аудите». Информация считается существенной, если ее пропуск или искажение может повлиять на экономические решения пользователей, принятые на основе бухгалтерской (финансовой) отчетности [15]. В международном стандарте аудита № 320 «Существенность в аудите» содержится определение существенности практически идентичное Российскому стандарту: искажения, включая нераскрытие информации, считаются существенными, если они, взятые в отдельности или по совокупности, могут повлиять на экономические решения пользователей, принимаемые на основе финансовой отчетности. Главной функцией в определении уровня существенности является ее дальнейшее влияние на экономические решения пользователей финансовой отчетности. Следовательно, по нашему мнению, первостепенной и важнейшей задачей по оптимизации расчета уровня существенности в ходе аудита турагента является непосредственно разработка самого расчета, учитывающего специфику деятельности туристской организации, не усложненного излишними математическими формулами и позволяющего оптимизировать трудозатраты специалистов.
Понятие существенности ошибки должно включать в себя как количественный, так и качественный аспект. Аудитор на этапе расчета предварительного уровня существенности на стадии планирования может определить количественное выражение существенности, т.е. выразить ошибку в денежных единицах, процентных долях, бальной шкале. На этапе окончательного расчета уровня существенности к корректируемой количественной величине показателей должны добавиться качественные показатели.
Определение качественного выражения существенности достаточно сложный процесс, т.к. основан на субъективном мнении аудитора. В качестве примера можно привести случай обнаружения аудитором сотрудничество турагента с туроператором, находящимся на стадии банкротства и не справляющимся со своими финансовыми обязательствами. Данные нарушения должны быть признаны существенными в отдельном рабочем документе аудитора вне зависимости от их денежного выражения. В диссертации предложена методика расчета уровня существенности применительно к организациям-турагентам, состоящая из нескольких этапов:
Турагент организация, оказывающая посреднические услуги в туризме, следовательно, на этапе предварительного расчета аудитор должен иметь в виду, что характер деятельности должен влиять на систему отбора базовых показателей. В таблице 2.11 представлена система базовых показателей для нахождения предварительного уровня существенности по
Выручка от оказания посреднических услуг (продажи продукции, работ) 5 2 Себестоимость услуг турагента, управленческие расходы 5 3 Дебиторская задолженность 3 4 Кредиторская задолженность 3 5 Денежные средства и их эквиваленты 3 6 Прибыль до налогообложения 10 7 Валюта баланса 2 87 продолжение таблицы 2. № п/п Показатели (получен убыток за аудируемый период) Базовый показатель бухгалтерской (финансовой) отчетности турагента, тыс. руб. Доля,% Значение, включаемое в расчет уровня существенности тыс. руб.
Выручка от оказания посреднических услуг (продажи продукции, работ) 2 2 Себестоимость услуг турагента, управленческие расходы 2 3 Дебиторская задолженность 3 4 Кредиторская задолженность 3 5 Денежные средства и их эквиваленты 3 6 Валюта баланса 2 процентная доля утверждается в аудиторской фирме самостоятельно, на основе методики утвержденной руководителем.
В графе 3 при расчете уровня существенности указывается среднеарифметическое значение показателя за аудируемый и предшествующий аудируемому периоды. В том случае, если на момент составления программы и общего плана аудита бухгалтерская отчетность за аудируемый период не сформирована, в графе 3 указывается значение показателей за предшествующий аудиту период и рассчитывается предварительный уровень существенности. После формирования отчетности за аудируемый период уровень существенности пересчитывается. На базе показателей из графы 4 рассчитывается средняя величина. Значения графы 4 утверждаются внутрифирменным стандартом, все случаи, когда данные значения корректируются должны оформляться пояснениями аудитора. Далее, отбрасывают наименьшее и (или) наибольшее значения, отличающиеся от среднего более чем на 20%. Полученное среднее значение можно в пределах 20% (то есть округлить можно или на 5%, или на 10% - на усмотрение аудитора) от среднего значения. Полученное значение является показателем предварительного уровня существенности (Сущ предварит).
Если в аудируемом периоде организацией получен убыток, тогда уровень существенности следует снизить, чтобы более внимательно и детально проверить затраты и обосновать их экономическую целесообразность. Нахождение предварительного, общего, а также постатейного уровня существенности, расчеты и выводы в отношении показателей, исключенных из расчетов, отражаются в рабочих документах аудитора.
Нами обобщены действия аудитора по расчету общего предварительного уровня существенности (Сущ) в зависимости от времени начала проверки и наличия данных:
Проводится аудит 2013 года. Проверка начата 23.05.2014 г., по состоянию на эту дату отчетность 2013 года составлена. В данном случае планируемый уровень существенности и окончательный уровень существенности будут равны, т.е. нет необходимости дважды рассчитывать один и тот же показатель.Уровень существенности рассчитывается на основании показателей 2012 и 2013 годов.
Какой-либо из базовых показателей может иметь отрицательное значение. Базовые показатели со знаком «минус» к расчету не принимаются. В том случае, если один и тот же показатель на начало и на конец имеет значения с разными знаками, такой показатель так же не учитывается, т.к. величины являются не сопоставимыми.
В том случае, если количество базовых показателей равно трем или двум, ни наименьший из них, ни наибольший не отбрасываются Уровнем существенности является среднеарифметический показатель, округленный в пределах 20% в ту или иную сторону от среднего значения.
Этапы и процедуры аудита расходов турагента
Работодатель, исходя из финансовых возможностей, вправе предусмотреть в локальном нормативном акте дифференцированный размер возмещения таких расходов для разных категорий работников (работников, занимающих различные должности) (письма Роструда от 04.03.2013г. № 164-6-1 и Минтруда России от 14.02.2013г. № 14-2-291) [118].
Аудит расходов по служебным командировкам сотрудников турагента строится по следующей схеме: 1) наличие приказов о направлении в служебную командировку, заявлений сотрудников, журнала убывших в командировку, приказов по установлению размера суточных. Поскольку с 1 января 2009г. нормирование размера суточных отменено, аудитору следует особое внимание уделить проверке наличия в турагентстве приказа о размере суточных, выплачиваемых командируемым сотрудникам. Внутренним локальным актом можно подтвердить обоснованность расходов. 2) проверка документального оформления авансовых отчетов; 3) аудит записей на счетах бухгалтерского учета по авансовым отчетам сотрудников. 4) проверка приложенных к авансовым отчетам документов. Дата утверждения авансового отчета - это дата признания указанных расходов в учете турагента. При проверке использования корпоративных расчетных карт для оплаты в заграничных командировках представительских расходов аудитор обращает внимание на следующие моменты.
Держателями корпоративной расчетной карты являются один или несколько сотрудников организации. Количество держателей карты согласовывается между руководством организации и обслуживающим банком.
Аудитору необходимо проверить отчеты по израсходованным средствам, так как средства, списанные со счета, считаются выданными под отчет. Расчетными документами, сопровождающими сделку по корпоративной расчетной карте, являются слипы (документы, свидетельствующие о расходах по карте), подтвержденные квитанциями, товарными чеками на получение соответствующих услуг Кроме того, аудитор обязан проверить на конец каждого месяца переоценку валютного карточного счета [63, 93, 96].
Проверку расчетов с подотчетными лицами, выезжающими за границу, рекомендуется осуществлять сплошным способом с отражением результатов в рабочей документации аудитора (таблица. 3.10). Таблица 3.10- Оценка системы внутреннего контроля по командировочным расходам сотрудников ООО «Турагент», выезжающих за пределы Российской Федерации РДА№3. № п/п Направление контроля Да/Нет Примечание 1 Наличие приказа о порядке выдачи денежных средств под отчет, а именно наличными и/или путём перечисления на пластиковую карту личную или корпоративную? Да Приказом №14/12 от 10.01.2014г. «О порядке выдачи денежных средств под отчет» (приложение к Учетной политике организации) 2 Разработано ли у турагента Положение о служебных командировках? Нет Отдельным локально-нормативным актом документ не представлен, однако раздел о направлении работников в служебные командировки отражен ив приказе об Учетной политике организации, в частности к приказу утверждены формы заявлений подотчетных лиц о выдаче денег под отчет, о выдаче денег под отчет на карту, о возмещении служебных расходов. 3 Издаются приказы руководителя организации при направлении работников в служебные командировки? Да К примеру, в периоде, попавшем в аудиторскую выборку (март 2014) Согласно приказу №45 от 07.03.2014г. «О направлении в командировку» Иванова Е. H., командирована в г. Барселона, сроком на 5 дней, с 11.04.2014г. по 16.04.2014 г. для участия в туристской выставке. 4 Турагент ведет журнал учета работников, выбывающих в служебные командировки из командирующей организации и журнал учета прибывших с служебную командировку из другой организации, в соответствии с Приказом Минздравсопразвития России от 11.09.2009г. № 739н Нет Отсутствие журналов учета служебных командировок влечет административную ответственность поч. 1ст. 5.27 КоАП РФ 5 Наличие приказов руководителя организации о размере выплачиваемых суточных Да Приказ о нормах суточных на территории РФ и иностранных государств № 14/16 от 10.01.2014г. Суточные в страны Европейского союза составляют - 80 евро. 6 Работнику выдаются денежные средства при условии полного отчета по предыдущим авансам Нет Нарушение абз. 3 п. 6.3 Указания Указанием Банка России от 11.03.2014г. № 3210-У таблицы 3. 8 Учет расходов на командировки сотрудников организован по аналитическому признаку, а именно принимаемые и не принимаемые для целей налогообложения Да Суточные сверх норм не учитываются для целей налогообложения прибыли и учитываются на счете 91/2 «Прочие расходы», субсчет «Не принимаемые для целей Н/У»
Первичные учетные документы приложены ко всем авансовым отчетам сотрудников? Да 11 Соблюдается ли трехдневный срок отчета по расходам по возвращении из командировки Нет Сотрудники не соблюдают указанный срок в нарушение п. 26 Положением об особенностях направления работников в служебные командировки (Постановление Правительства РФ от 13.10.2008г. №749)
Как рассчитываются и утверждаются расходы работника, выраженные в иностранной валюте:- по подтверждающим курс обмена валютыдокументам, предоставленных сотрудником(выписка со счета, справка из пункта обменавалют;- по курсу ЦБ РФ на дату утвержденияавансового отчета. По подтверждающим курс обмена валюты документам, предоставленных сотрудником. Если по каким-либо затратам сотрудник не предоставил подтверждающих курс документов, пересчет производится по курсу ЦБ РФ, действующий на дату утверждения авансового отчета.